תושבות מס - מתי מי שגר בחו"ל חייב במס בישראל

מהי תושבות מס ולמה היא קובעת כמה משלמים

תושבות מס היא המעמד שקובע אם המדינה רשאית למסות את כל ההכנסות של אדם או רק חלק מהן. בישראל, החל מרפורמת המס של שנות האלפיים, המיסוי של יחידים מבוסס על "בסיס אישי": מי שנחשב תושב ישראל חייב במס על הכנסותיו מכל מקום בעולם, בין אם מדובר במשכורת מעבודה בחו"ל, בדיבידנדים ממניות זרות, בשכר דירה מנכס בחו"ל או בריבית מחשבון בנק זר.

לעומת זאת, תושב חוץ חייב במס בישראל רק על הכנסה שהופקה או נצמחה בישראל. כאן נמצא ההבדל המהותי: עזיבת הארץ כשלעצמה אינה מנתקת את חובת המס, וכל עוד מרכז החיים נשאר בישראל - ההכנסות מחו"ל ממשיכות להיות חייבות במס כאן.

חשוב להבחין בין תושבות מס לבין מושגים קרובים. אזרחות ישראלית אינה קובעת תושבות מס: אזרח שעבר לחו"ל לפני שנים ובנה שם את חייו יכול להיות תושב חוץ, ואילו אזרח זר שחי בישראל עם משפחתו נחשב בדרך כלל תושב ישראל. גם תושבות לעניין ביטוח לאומי נבחנת בנפרד, ואמנם המבחנים דומים, אבל ההכרעה של רשות המסים אינה מחייבת את ביטוח לאומי ולהפך. מי שמנתק תושבות מול גוף אחד צריך לבדוק את מעמדו גם מול השני.

ההשלכה המעשית רחבה: תושבות קובעת אם יש חובה להגיש דוח שנתי, אם יש זכאות לנקודות זיכוי, אם הכנסות מחו"ל צריכות להיות מדווחות, ואילו כללי מיסוי חלים על נכסים שנמכרים. מי שמחזיק נכסים מעבר לים יכול להרחיב בנושא במדריך על מס על השקעות נדל"ן בחו"ל.

מבחן מרכז החיים - איך רשות המסים בוחנת אותו

ההגדרה של "תושב ישראל" בסעיף 1 לפקודת מס הכנסה נשענת קודם כל על מבחן מהותי: האם מרכז החיים של האדם נמצא בישראל. המבחן הזה אינו נוסחה אחת, אלא בחינה של כלל הקשרים המשפחתיים, הכלכליים והחברתיים של האדם, כדי לקבוע לאיזו מדינה הוא קשור באופן ההדוק ביותר.

הפקודה מונה כמה שיקולים מרכזיים שבוחנים במסגרת המבחן:

• מקום הבית הקבוע - היכן נמצאת הדירה שבה האדם ומשפחתו גרים בפועל, והאם נשמרה דירה זמינה בישראל.
• מקום המגורים של בני המשפחה - בן או בת הזוג והילדים.
• מקום העיסוק הקבוע - היכן האדם עובד או מנהל את עסקיו.
• מקום האינטרסים הכלכליים המהותיים - חשבונות בנק, נכסים, השקעות ועסקים.
• מקום הפעילות בארגונים, באיגודים ובמוסדות - חברות במועדונים, בקהילות ובגופים מקצועיים.

אף שיקול אינו מכריע לבדו, ובתי המשפט קבעו לאורך השנים שמשקל הסוגיות נבחן במכלול. אדם שעבד שלוש שנים בחו"ל בשליחות מטעם מעסיק ישראלי, השאיר את הדירה בארץ ריקה ושמר על חשבון הבנק ועל קופות הפנסיה הישראליות, עלול להיחשב תושב ישראל לאורך כל התקופה. לעומתו, מי שמכר את דירתו, העביר את המשפחה, רשם את הילדים לבית ספר בחו"ל ופתח שם עסק, יתקשה להיחשב תושב ישראל גם אם הוא מבקר בארץ לעיתים קרובות. ככל שהקשרים לישראל שנשמרו רבים יותר ומעשיים יותר, כך קטן הסיכוי שהניתוק יוכר.

גם צעדים מנהליים משמשים ראיה: פתיחת חשבון במדינה החדשה, קבלת ביטוח בריאות מקומי, הגשת דוחות מס כתושב שם וסגירת עסק בישראל. מי שמתכנן את המעבר יכול להיעזר במדריך על פתיחת חשבון בנק בחו"ל.

מבחני הימים: 183 ו-425

לצד מבחן מרכז החיים, הפקודה קובעת חזקות כמותיות שמבוססות על מספר הימים שבהם האדם שהה בישראל בשנת המס. החזקות נועדו לתת נקודת מוצא ברורה, אבל הן אינן סוף פסוק. חזקת הימים ניתנת לסתירה: גם מי שעבר את הסף יכול להוכיח שמרכז חייו בחו"ל, וגם מי שלא עבר אותו יכול להיחשב תושב ישראל לפי מרכז החיים.

מקור: סעיף 1 לפקודת מס הכנסה (ההגדרה "תושב ישראל").

לצורך הספירה, כל יום שבו האדם שהה בישראל, ולו חלק ממנו, נחשב יום מלא - כולל יום ההגעה ויום העזיבה. רשות המסים מקבלת נתוני כניסה ויציאה מרשות האוכלוסין וההגירה, ולכן כדאי לנהל רישום עצמאי של התאריכים ולהשוות אותו לנתונים הרשמיים.

קחו מקרה היפותטי: יואב עבר לברלין, אבל ביקר בישראל 80 ימים בשנה הראשונה, 70 בשנה השנייה ו-60 בשנה השלישית. בשנה השלישית הוא שהה בישראל יותר מ-30 ימים, אבל הסך המצטבר הוא 210 ימים, הרחק מתחת ל-425. החזקה השנייה אינה חלה עליו, ותושבותו תוכרע לפי מרכז החיים. אילו ביקר 170 ימים בכל שנה, הסך היה 510 ימים והחזקה הייתה חלה - ונטל ההוכחה היה עובר אליו.

שנת המעבר וניתוק התושבות

אין "כפתור" רשמי שמנתק תושבות מס. הניתוק הוא עובדה, והרשות בוחנת אותה לפי הנסיבות. עם זאת, יש צעדים שמקובל לנקוט כדי לתעד את המעבר ולהקטין את הסיכון למחלוקת עתידית. הצעד המרכזי הוא הגשת טופס 1348, הצהרה על ניתוק תושבות, לפקיד השומה, יחד עם מסמכים שמראים שמרכז החיים עבר לחו"ל.

בטופס מפרטים את מועד העזיבה, את מקום המגורים החדש, את הנכסים שנשארו בישראל ואת הקשרים שנותרו. הגשת הטופס אינה מבטיחה שהרשות תכיר בניתוק, אבל היא יוצרת תיעוד בזמן אמת, ובמקרים רבים מזמנת התייחסות של פקיד השומה כבר בשלב מוקדם.

שנת המעבר עצמה מורכבת במיוחד. מי שעזב באמצע השנה יכול להיחשב תושב ישראל בחלק הראשון שלה ותושב חוץ בחלק השני, וההכנסות מחולקות בהתאם. במקרים כאלה בודקים גם מה קבעה המדינה החדשה לגבי מועד תחילת התושבות שם, כדי למנוע מצב שבו שתי המדינות רואות באדם תושב באותו פרק זמן.

כדאי לשים לב גם לנכסים שנשארים בארץ. דירה שמושכרת לאחרים אינה בהכרח מעידה על המשך תושבות, אבל דירה שנשארת ריקה וזמינה למגורי האדם עשויה להיחשב "בית קבוע" בישראל. קופות פנסיה וקרנות השתלמות ישראליות אינן מונעות ניתוק, ואפשר לאתר את כולן לפני העזיבה באמצעות פנסיה נט והר הכסף, כדי לדעת בדיוק מה נשאר מאחור.

מי שגילה בדיעבד שלא דיווח כראוי על הכנסות מחו"ל בתקופה שבה היה תושב, יכול לבחון את מסלול גילוי מרצון, שמאפשר להסדיר את הדיווח לפני שהרשות פותחת בבדיקה.

תושב חוץ - על מה ממשיכים לשלם מס בישראל

גם אחרי ניתוק תושבות מוכר, הקשר עם רשות המסים אינו נעלם לגמרי. תושב חוץ חייב במס בישראל על כל הכנסה שהופקה בישראל, בלי קשר למקום מגוריו. הדוגמאות הנפוצות:

• שכר דירה מנכס בישראל - דירה שמושכרת בארץ ממשיכה לייצר הכנסה חייבת במס בישראל.
• מכירת מקרקעין בישראל - מכירת דירה או קרקע בארץ חייבת במס שבח, ובמקרים רבים תושב חוץ אינו נהנה מאותם פטורים שזמינים לתושב ישראל. הרחבה במדריך על מס שבח.
• עבודה שבוצעה בישראל - שכר על ימי עבודה בארץ, גם אצל מעסיק זר.
• קצבאות ופנסיה שמשולמות ממקור ישראלי.
• ריבית ודיבידנדים מבנקים ומחברות ישראליות, שעליהם מנוכה בדרך כלל מס במקור.

הבדל נוסף נוגע להטבות. נקודות זיכוי ממס הכנסה מיועדות ככלל לתושבי ישראל, ולכן תושב חוץ שיש לו הכנסה בישראל משלם לרוב לפי מדרגות מס הכנסה בלי הזיכויים שמקטינים את המס לתושבים. על ההבדל בין זיכוי לניכוי והשווי של כל נקודה אפשר לקרוא במדריך נקודות זיכוי במס הכנסה.

מול הבנקים בישראל, תושב חוץ צריך לעדכן את מעמדו. הבנקים מחויבים לברר את תושבות המס של בעלי החשבונות ולדווח על כך במסגרת הסכמים בינלאומיים לחילופי מידע. המשמעות המעשית: מידע על חשבונות עובר בין מדינות, ופער בין ההצהרה בבנק לבין הדיווח לרשות המסים עלול לעורר בדיקה.

אמנות מס, כפל תושבות וטעויות נפוצות

לא פעם אדם נחשב תושב בשתי מדינות בו בזמן: ישראל רואה בו תושב בגלל הקשרים שנשארו כאן, והמדינה החדשה רואה בו תושב לפי הכללים שלה. במצב כזה נכנסות לתמונה האמנות למניעת כפל מס שישראל חתמה עליהן עם מדינות רבות. כשקיים כפל תושבות, האמנה קובעת "מבחני שובר שוויון" שמכריעים לאיזו מדינה יש זכות המיסוי העיקרית.

המבחנים באמנות בנויים בדרך כלל במדרג: קודם בודקים היכן יש לאדם בית קבוע, אחר כך היכן נמצא מרכז האינטרסים החיוניים שלו, לאחר מכן היכן הוא שוהה בדרך קבע, ובהמשך את האזרחות. אם עדיין אין הכרעה, הרשויות של שתי המדינות מכריעות בהסכמה. גם כשאין כפל תושבות, האמנה מאפשרת לרוב לקזז מס ששולם במדינה אחת מהמס בשנייה, כך שאותה הכנסה לא תמוסה פעמיים במלואה. הסבר מפורט על המנגנון נמצא במדריך אמנה למניעת כפל מס.

הטעויות הנפוצות שחוזרות במחלוקות מול רשות המסים:

• הנחה שעזיבה פיזית מנתקת אוטומטית את התושבות, בלי לבדוק את מכלול הקשרים.
• השארת דירה ריקה וזמינה בישראל, שמתפרשת כבית קבוע.
• אי-תיעוד של המעבר בזמן אמת - חוזה שכירות בחו"ל, רישום ילדים, ביטוח בריאות מקומי.
• ספירת ימים לא מדויקת, שמתעלמת מכך שיום הגעה ויום עזיבה נספרים כימים מלאים.
• הצהרה לבנק בישראל שאינה תואמת את הדיווח לרשות המסים.

מי שמכר נכס בחו"ל או קיבל ירושה מעבר לים בשנה שבה מעמדו לא היה ברור, עשוי למצוא את עצמו בשאלה איזו מדינה רשאית למסות. בנושא הירושה אפשר להרחיב במדריך מס ירושה.

חוזרים לישראל: עולים חדשים ותושבים חוזרים

הכיוון ההפוך מעורר שאלות לא פחות חשובות. מי שחוזר לישראל אחרי שנים בחו"ל, או מי שעולה לישראל לראשונה, הופך לתושב ישראל - ולכן באופן עקרוני חייב במס על הכנסותיו מכל העולם. כדי לעודד עלייה וחזרה, הפקודה כוללת הקלות מיוחדות לקבוצות האלה. עולה חדש ו"תושב חוזר ותיק", מי שחזר אחרי לפחות 10 שנים רצופות כתושב חוץ, נהנים מפטור ממס על הכנסות שמקורן בחו"ל לתקופה של 10 שנים מיום שהפכו לתושבים.

הפטור חל על הכנסות שהופקו מחוץ לישראל, כמו שכר דירה מנכס בחו"ל, רווחים מתיק השקעות זר או פנסיה ממדינה אחרת. הכנסות שמופקות בישראל, כמו משכורת מעבודה בארץ, חייבות במס רגיל מהיום הראשון. גם לתושב חוזר שהיה בחו"ל תקופה קצרה יותר קיימות הקלות מסוימות, אבל הן מצומצמות יותר, ותנאיהן צריכים להיבדק לגופו של מקרה מול ההוראות העדכניות של רשות המסים.

בשנת החזרה עצמה כדאי לבחון את מועד הנחיתה בתשומת לב: הוא קובע מתי מתחילה התושבות, ממתי נספרת תקופת הפטור, ואיך מתחלקות ההכנסות של אותה שנה. מי שמתקרב גם לגיל פרישה ומחזיק חסכונות פנסיוניים בשתי מדינות יכול להיעזר במדריך תכנון מס לקראת פרישה, כי שילוב של פטורי עולים עם משיכת כספי פנסיה עשוי לשנות את התמונה באופן משמעותי.

מקורות

• ויקיפדיה - פקודת מס הכנסה: https://he.wikipedia.org/wiki/פקודת_מס_הכנסה
• כל זכות - מדרגות מס הכנסה: https://www.kolzchut.org.il/he/מדרגות_מס_הכנסה
• כל זכות - מס שבח: https://www.kolzchut.org.il/he/מס_שבח